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Infos loi défiscalisation

Les réévaluations ne sont pas autorisées, que ce soit pour les actifs immobilisés ou pour les investissements. Conformément au principe de prudence, la valorisation au prix du marché n’est pas permise lorsque celui ci est supérieur au coût d’acquisition. Il y eut cependant des exceptions à cause de l’influence de la fiscalité. La première exception apparut en 1961 lorsqu’une loi autorisa la réévaluation comptable et fiscale des immobilisations et de certains autres actifs. Plus tard, pendant les années 1970 et 1980, d’autres lois semblables permirent des réévaluations, la dernière en 1983. Le PCG de 1990 considère la valeur réévaluée comme le coût historique de l’actif . Le décret royal du 7 juin 1996 a également autorisé les sociétés à réévaluer leurs immobilisations dans les comptes de 1996 afin, selon le décret, de traduire la dépréciation de la peseta depuis 1983. Une disposition fiscale de 1980 permit également la réévaluation des actifs à l’issue d’une fusion, l’écart de réévaluation ainsi dégagé n’étant pas imposable. Cet avantage fiscal a été supprimé en 1991. Le principe du coût historique fut également altéré par une autre réglementation plus récente, l’ordonnance ministérielle du 23 mars 1994. Cette disposition a permis aux compagnies aériennes Iberia, Viva et Aviaco d’ajouter à la valeur de leurs avions en exploitation les pertes de change relatives aux dettes non encore arrivées à maturité. Toutes ces mesures font que, pour certaines entreprises, la valeur des actifs diffère du coût historique et que la charge annuelle d’amortissement n’est pas toujours calculée sur ce dernier.

Les entreprises espagnoles utilisent généralement l’amortissement linéaire. Les taux sont la plupart du temps ceux autorisés par le fisc. Fiscalement, l’amortissement dégressif est également admis. Des amortissements spéciaux peuvent aussi être pratiqués avec l’accord des autorités fiscales. Ceci dit, l’amortissement comptable n’est pas limité par les règles fiscales. Conformément à l’IAS 4, l’ICAC précise que lorsqu’elle est significative, la valeur résiduelle doit être déduite du coût de l’actif pour le calcul des amortissements.

Pour qualifier une location de «financière », le PGC ne fait pas référence au transfert des risques et des avantages, contrairement à l’IAS 17, mais exige l’existence d’une option d’achat dont l’exercice ne fait aucun doute. Une résolution de 1992 précise que cette condition est réputée remplie si le prix de l’option est inférieur à la valeur résiduelle du bien à la date d’exercice ou s’il est très faible par rapport au montant total des loyers. D’autres considérations peuvent également être prises en compte. En cas de comptabilisation à l’actif, le bien est considéré comme une immobilisation incorporelle. Il est comptabilisé au coût historique et amorti sur sa durée d’utilisation. L’engagement correspondant représente le montant total des paiements (y compris le prix de l’option). La partie représentant les intérêts est enregistrée au bilan comme une charge différée. Ainsi que le remarque Chauveau (1995), « il s’agit d’un compromis entre la nature juridique et la conception économique d’un tel engagement ». Ce n’est que lorsque l’option est pratiquement certaine d’être exercée ou lorsque le bien est finalement acquis par le locataire que l’actif devient un actif corporel.

La survaleur (goodwill) provenant de la consolidation doit être amortie en dix ans maximum, sous réserve que l’investissement soit susceptible de générer des revenus pendant cette période. Dans le cas contraire, la durée maximale est de cinq ans. Comme dans PUS 22, le goodwill ne peut pas être déduit immédiatement des réserves. Lors de la première consolidation, les actifs et les dettes doivent être réévalués à leur valeur de marché. L’écart entre le prix total de l’investissement et le montant de l’actif net réévalué doit, s’il est positif, être enregistré à l’actif et amorti comme indiqué précédemment. S’il est négatif, cet écart est inscrit au passif du bilan comme charge différée ou provision pour pertes et charges, et rapporté au compte de résultat lors de la vente de la participation ou lors de la survenance des pertes prévues au moment de l’acquisition.

Le PGC autorise l’activation des dépenses de recherche et de développement mais une recommandation de l’ICAC du 16 janvier 1992 subordonne cette opération à certaines conditions qui rendent en fait très difficile l’activation de ces dépenses. La période d’amortissement maximale est de cinq ans à compter de l’achèvement des activités de développement. Dans le cas improbable où des dépenses de recherche seraient activées, elles devraient être amorties en cinq ans maximum à partir de la date d’activation.

Les actifs et les dettes sont classés comme circulant ou immobilisés selon que leur durée de vie résiduelle est inférieure ou supérieure à un an, mais les provisions pour pertes et charges (y compris les engagements de retraite, les impôts différés, etc.) échappent à cette classification. Les charges différées et les produits différés ne sont pas non plus ventilés.

L’impôt sur les bénéfices a traditionnellement été considéré comme une distribution de bénéfice, mais depuis la loi de 1989, il est traité comme une charge. Le PGC distingue nettement les règles comptables et fiscales, et insiste sur la nécessité d’éviter une interférence entre les deux. Par conséquent, le système du report d’impôt a été adopté. Bien que le PGC stipule que toutes les différences temporaires produisent soit un impôt différé actif, soit un impôt différé passif, une recommandation de l’ICAC de 1991 limite la prise en compte des impôts différés actifs à ceux devant se résorber dans un délai de dix ans. Cette période peut être prolongée s’il existe des impôts différés passifs d’un montant équivalent devant se résorber à une échéance plus lointaine. L’annexe doit comporter un état de rapprochement du résultat comptable et du résultat fiscal, donner des détails sur les incitations fiscales et les pertes reportables et fournir toute information nécessaire à une bonne appréciation de la situation fiscale de l’entreprise.

Conformément aux principes de comptabilité d’engagements et de rattachement des charges aux produits, les engagements de retraite et assimilés sont comptabilisés en charges sur la période d’activité des salariés. La provision pour retraites est enregistrée au passif du bilan. L’annexe doit mentionner la méthode ayant servi au calcul de la charge annuelle ainsi que le taux d’actualisation utilisé et les risques couverts par la provision. À ce jour, le choix de la méthode de calcul n’a pas fait l’objet de réglementation. Lors de la première application de ces règles, le PGC a instauré une disposition transitoire permettant aux entreprises d’étaler sur plusieurs exercices la constitution de la provision initiale. Une durée de sept ans a été retenue pour les engagements relatifs aux salariés déjà en retraite et une de quinze ans pour les autres. Pour les entreprises de l’industrie électrique, ces durées ont été allongées à respectivement dix et vingt ans par un arrêté de juillet 1991 qui précise également que la provision doit, dans la mesure du possible, être prélevée sur les réserves de l’entreprise.

Les créances et dettes en devises étrangères doivent être évaluées au taux de clôture. Les différences défavorables sont comptabilisées en charges de l’exercice, alors que les différences favorables sont considérées comme des produits différés jusqu’au dénouement de la transaction. Par exception, les différences de change favorables peuvent être enregistrées en produits de l’exercice où elles apparaissent s’il existe, à la clôture, des différences défavorables de montant égal et dans la même devise. L’application de ces règles a conduit les entreprises à constater des pertes importantes lors de la dévaluation de la peseta en 1992 et 1993. Les entreprises publiques qui ne pouvaient pas augmenter leurs tarifs furent particulièrement touchées; de sorte que l’arrêté ministériel du 12 mars 1993, puis celui du 18 mars 1994, autorisèrent certaines d’entre elles à considérer les différences de change défavorables constatées sur des dettes non encore échues comme des charges différées. Une autre exception a été prévue pour certaines entreprises de transport aérien .

Le PGC inclut dans les éléments extraordinaires certaines opérations que l’IAS 8 ne reconnaît pas comme telles, comme les résultats de cessions d’immobilisations et les bénéfices et pertes réalisés par l’entreprise sur ses propres actions ou obligations. Les éléments non récurrents qui ne relèvent pas de l’activité habituelle de l’entreprise (par exemple les subventions, amendes, pénalités, etc.) sont aussi considérés comme extraordinaires. Les revenus et charges relatifs à des exercices antérieurs entrent également, en principe, dans cette catégorie, bien qu’ils puissent être considérés comme ordinaires s’ils ne sont pas significatifs. Compte tenu du nombre d’opérations considérées comme extraordinaires par le PGC, il est normal que les entreprises se fondent sur cette notion pour classer les éléments du compte de résultat. L’étude d’Ernst & Young (1995) montre que les deux tiers des 150 sociétés étudiées (dont la plupart sont cotées) font état d’éléments extraordinaires, positifs ou négatifs. Mais elle n’indique pas si ces entreprises utilisent ce critère de classification pour arranger la perception de leur résultat. On sait cependant que certaines entreprises cèdent parfois des immobilisations pour accroître leurs résultats et maintenir la distribution de dividendes.

L’incidence des changements de méthodes comptables doit être incluse dans le résultat, en distinguant comme élément extraordinaire la part correspondant à des exercices antérieurs. Une exception a été apportée par l’arrêté ministériel du 25 septembre 1991 qui oblige les entreprises de l’industrie électrique à prélever sur les réserves la provision pour retraite relative aux années antérieures, en contradiction avec la règle générale énoncée par le PGC.

L’annexe doit fournir les informations susceptibles d’aider les utilisateurs à mieux appréhender les états financiers (activité de la société, politiques comptables, informations sur les actifs immobilisés, etc.). Une ventilation du chiffre d’affaires est requise par le PGC, mais il n’y a pas de critère pour différencier les secteurs. Beaucoup d’entreprises considèrent que publier une ventilation des actifs et du résultat par secteur serait trop dangereux vis à vis de la concurrence. La législation permet de ne pas divulguer d’information segmentée si cela s’avère nuisible à l’entreprise. Une étude récente de Cervera et al. (1996) révèle que la moitié seulement des sociétés étudiées appliquent les dispositions de l’IAS 14 et qu’il est difficile d’apprécier la pertinence du découpage effectué.

L’information volontaire est pratiquement inexistante dans les rapports annuels. Giner (1995a) montre que depuis l’entrée en vigueur de la réforme, on a assisté à une réduction de la quantité d’informations volontaires. Le seul élément non obligatoire de l’annexe (le compte de résultat par fonction) est fourni par moins de 10 % des sociétés (Aibar et al., 1995).

En matière de consolidation, la méthode à utiliser pour toutes les entreprises sous contrôle est l’intégration globale. Une filiale peut cependant être exclue du périmètre de consolidation, si certaines conditions sont satisfaites. Lorsqu’une entreprise du groupe exerce une influence notable sur une autre, c’est à dire généralement lorsqu’elle détient au moins 20 % des droits de vote (3 % si elle est cotée), la participation dans l’entreprise associée doit être traitée par mise en équivalence. Les comptes consolidés comprennent également les sociétés sur lesquelles le groupe exerce une influence notable et qui sont détenues et dirigées conjointement avec des partenaires extérieurs. Ces participations peuvent être soit consolidées par intégration proportionnelle, soit mises en équivalence (pour plus de détails voir Condor, 1991).

Il faut peut être mentionner que bien que l’IASC ait eu une influence indéniable sur les prises de positions de I’AECA et sur les règles d’évaluation du PGC, les normes internationales ne sont pas véritablement suivies par les entreprises. Ceci est la conséquence de l’approche essentiellement juridique du système comptable espagnol (voir Puxty et al., 1987). Selon la dernière règle d’évaluation du PGC (règle n° 22), les seules méthodes comptables qui peuvent être utilisées dans ce pays sont celles contenues dans:

• le Code de commerce et la législation commerciale,
• le PGC et ses adaptations sectorielles,
• les règles édictées par l’ICAC,
• et les autres réglementations spécifiques.

L’adoption d’autres règles édictées par un organisme espagnol comme I’AECA, ou international comme l’IASC, ne peut donc être envisagée qu’en cas de vide juridique et à condition que ces règles soient compatibles avec les autres dispositions légales.

Conclusion

L’orientation de l’information comptable a commencé à changer en Espagne dans les années 1970, mais il fallut attendre la fin des années 1980 pour qu’un mouvement se dessine en direction d’un rapprochement avec les normes comptables internationales. Deux forces ont contribué à cette évolution: l’organisme professionnel, l’AECA, qui a introduit une nouvelle vision de la comptabilité et des comptables; et l’adoption des directives européennes qui provoqua un changement de la réglementation.

Il est aujourd’hui admis que le but de l’information comptable est d’être utile à la prise de décision des personnes impliquées dans la vie économique. La comptabilité n’est donc plus dépendante des règles fiscales, même si l’information comptable peut être utile à l’administration fiscale. L’obligation nouvelle de soumettre les états financiers à un audit a permis d’accroître la qualité des comptes et de faire en sorte que ceux ci puissent être utiles à un large public.

Il reste néanmoins encore beaucoup à fuir pour résoudre certaines difficultés, comme la relation entre bénéfice comptable et bénéfice distribuable (qui est peut être la dernière justification de la prudence extrême qui caractérise le système comptable espagnol) ou encore l’avenir du processus d’harmonisation au sein de l’Union européenne.

Le TEE est un tableau qui décrit, de façon synthétique, l’ensemble des flux économiques effectués par les différents secteurs institutionnels résidents entre eux et avec le reste du monde. Il revêt un intérêt grandiose, en ce sens qu’il permet une représentation simplifiée de la structure de l’activité économique d’un pays au cours d’une période annelle.

Le TEE est considéré comme un miroir qui reflète manifestement le comportement économique de chaque secteur institutionnel à travers la séquence des comptes articulés correspondant. Il permet également de déterminer certains agrégats de comptabilité nationale tels que le PIB, RNDB, ENB… etc. et ce en faisant la somme, par colonne, des soldes intermédiaires tels que VAB, RDB, épargne brute… etc.

Architecture globale du TEE.

A l’instar du TOF, le TEE est construit selon la technique des comptes écrans. C’est à dire qu’on a interposé entre les secteurs institutionnels récepteurs et les secteurs institutionnels émetteurs des comptes d’opérations. Ainsi, les relations bilatérales entre les secteurs se trouvent rompues.

Dans le TEE, les différentes opérations sur biens et services, de répartition et financières sont présentées en lignes, alors que les différents secteurs institutionnels figurent en colonnes. Chaque case intérieure du tableau indique, donc, une opération donnée effectuée par un secteur institutionnel donné. La partie droite du TEE est réservée, conventionnellement, aux ressources des secteurs institutionnels et la partie gauche est destinée à leurs emplois.

Pour les opérations de répartition et les opérations financières, l’équilibre se vérifie au niveau de chaque ligne. En effet, pour ce type d’opérations la ressource (ou flux net de dettes) d’un secteur est simultanément emploi (ou flux net de créances) d’un autre secteur.

En revanche, pour les opérations sur biens et services l’équilibre par ligne apparent n’est qu’artificiel. En effet, pour ces opérations l’équilibre ne peut se vérifier qu’au niveau global et non pas par ligne. Par exemple, la consommation intermédiaire constitue un emploi pour les différents secteurs institutionnels mais du côté des ressources on ne peut rien inscrire pour cette opération. En outre, la production par exemple, est inscrite en ressources de chaque secteur institutionnel mais au niveau des emplois, cette opération ne correspond à rien. C’est pour cette raison qu’on a ajouté une double colonne de biens et services du côté des emplois et de celui des ressources des secteurs institutionnels pour jouer le rôle du compte miroir en reflétant les montants des opérations sur biens et services en vue de faire apparaître, artificiellement, l’équilibre par ligne.La colonne supplémentaire des biens et services admet un autre rôle non moins important. Il s’agit d’enregistrer une grande partie de la production des institutions de crédit représentée par la production imputée des services bancaires (PISB) comme consommation intermédiaire d’une unité fictive (UF) dont la production est nulle et qui, donc, dégage une valeur ajoutée négative.Les opérations effectuées par les unités résidentes avec les non résidents sont prises en compte dans une double colonne destinée au reste du monde. Toutes les opérations y sont enregistrées du point de vue des unités non résidentes à l’exception du solde capacité (ou besoin) de financement qui est exprimé du point de vue des unités résidentes pour évaluer la position financière de la nation à l’égard du reste du monde.

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Comme son nom l’indique, le tableau des opérations financières (TOF) est un instrument qui décrit l’ensemble des opérations financières effectuées par les différents secteurs institutionnels au cours d’une période annuelle.

En effet, le TOF est présenté en termes de flux et non pas en termes d’encours. C’est à dire qu’il s’intéresse uniquement aux variations, au cours de l’année, des créances et des engagements des différents secteurs institutionnels et ne se soucie guère des encours (stocks) de ces créances et engagements.

Si le TES décrit la structure, en branches, du système productif d’une économie donnée, le TOF essaie d’en expliquer les mécanismes de fonctionnement du système financier.

Présentation et lecture du TOE

C’est un tableau à double entrée qui présente, en colonnes, les différents secteurs. Il s’agit, en fait, d’une simple juxtaposition des comptes financiers des secteurs institutionnels.

Ainsi, et contrairement au TES, le TOF est basé sur le principe du compte écran . C’est à dire qu’il cache les relations directes entre secteurs institutionnels en interposant entre eux des comptes d’opérations financières appelés « comptes écrans ».

Dans le TOF, les différentes opérations financières sont présentées d’une part suivant un ordre de liquidité décroissante des instruments financiers et d’autre part selon la fonction financière de ces instruments, c’est à dire règlement, placement, financement, assurance.

Pour le TES, l’équilibre des opérations sur biens et services s’établit entre les emplois et les ressources en biens et services.

Pour le TOF l’équilibre se vérifie, au niveau de chaque type d’opérations financières, entre les flux nets de créances et les flux nets d’engagements de tous les secteurs institutionnels.

Le TES est un tableau qui s’attache à décrire toutes les opérations sur biens et services réalisées au sein d’une économie au cours d’une année.

Il décrit, notamment, les ressources en biens et services ainsi que les différentes utilisations qui peuvent en être faites.

Le TES est un tableau à double entrée qui décrit, en colonnes, les différentes branches de la nomenclature de l’activité économique et en lignes, les produits correspondants.

Objet du TES.

Le TES se donne pour objectif primordial l’analyse, en termes de branches, du système productif national. Il s’efforce d’étudier les relations d’interdépendance ou de dépendance régissant l’organisation de l’appareil de production de l’économie nationale. Relations qui se matérialisent par les rapports d’échanges liant les différentes branches de l’activité économique entre elles.

Favorisant les relations directes entre les différentes branches, le TES constitue une dérogation au principe du compte écran précédemment étudié.

Le découpage du système productif en branches d’activité, répond au souci d’analyser, en profondeur, les relations techniques de production intrinsèques.Par ailleurs, pour chaque type de biens et services figurant dans le TES, il se dégage un équilibre comptable fondamental aussi bien en valeur qu’en volume entre les ressources et les emplois.

Présentation et lecture du TES.

Le TES, appelé également tableau des inputs outputs, se propose d’analyser essentiellement les relations techniques existant entre les consommations intermédiaires (Entrées) d’une branche et les productions (Sorties) de cette branche.

En effet, pour produire une quantité d’un bien (j), la branche J correspondant doit consommer, à titre intermédiaire, certaines quantités des différents biens (j) entrant dans son processus de production. Ce rapport entre la production de la branche J notée (Pj) et sa consommation intermédiaire en produit i notée (Cij) est baptisé par WASSILY LEONTIEF, Coefficient technique (aij).Aij = Cij/PjAvec:Aij: Coefficients techniques.Cij: Inputs en produits j pour la branchePj: Outputs de la brancheA partir de l’équation précédente, on peut isoler les consommations intermédiaires des branches (Cij) en fonction des coefficients techniques (aij), il vient: Cij = aij x Pj

Les principales relations contenues dans le TES.

L’examen de TES fait apparaître un certain nombre de relations fondamentales telles que l’équation d’équilibre comptable des emplois et ressources, équation de la demande finale, équation structurelle… etc.

L’équation d’équilibre des ressources emplois des biens et services

Pour chaque type de biens et services appartenant à la nomenclature des biens et services, il y a un équilibre comptable fondamental entre ses emplois et ses ressources. Cet équilibre est valable aussi bien en volume qu’en valeur.

Equation d’équilibre en volume.

P+M=CI+CF+FBCF+V.ST+X

Equation d’équilibre en valeur.

P+M I DTM+TVA+MC = CI+CF+FBCF+V.ST+X

L’équation structurelle

A partir de l’équation de la demande finale précédente, on peut déterminer l’équation structurelle en isolant la production (P) en fonction de la demande finale (Y) et de l’importation (M). On obtient alorsY=(I A)P+M * P=(I A)1(Y M).

L’équation structurelle permet de mesurer la réaction de la production locale face à la variation de la demande finale nette des importations. C’est à dire qu’à partir d’un niveau envisagé de la demande finale, quel serait le volume de production nécessaire pour la satisfaction de cette demande finale.

les principales utilisations du TES.

Le TES est un outil statistique d’extrême importance. Il permet, sous réserve de certaines hypothèses, d’analyser et évaluer les répercussions de certaines stratégies de politique économique, sur l’ensemble du système productif national.

On peut déterminer le volume de production, par branches, nécessaire pour répondre à une augmentation des exportations, de la consommation finale, des stocks ou de l’investissement.