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La présentation des états financiers en Italie

March 8, 2008 – 11:47 am

Le ‘décret 127/1991 a étendu le contenu minimal des états financiers défini par le Code civil, imposé des modèles très rigides de présentation des comptes et un contenu minimal à l’annexe et au rapport de gestion. Ces règles s’appliquent à l’ensemble des sociétés et des groupes qui exercent une activité industrielle.

Le bilan (Stato Patrimoniale art. 2424 du Code civil)

Parmi les options offertes par la 4′ directive, l’Italie a choisi le modèle horizontal de présentation du bilan avec les actifs classés par ordre de liquidité décroissante.

L’actif (Attivo) :

• La section A (Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti, con separata indicazione della parte già richiamata) ne comprend généralement pas d’éléments très significatifs et est rarement utilisée.
• La section B (Immobilizzazioni) regroupe l’ensemble des actif immobilisés. Les actifs corporels, les éléments incorporels et les débiteurs apparaissent pour leur montant net (c’est à dire après déduction des provisions). Les marques créées ne peuvent être activées.
• La section C (Attivo circolante) comprend l’ensemble des actifs nécessaires à l’activité de l’entreprise ou qui en résultent, comme les stocks, les créances clients, les valeurs mobilières de placement et les disponibilités.
• Dans la section D (Ratei e risconti attivi), figurent notamment les primes d’émission d’emprunts (disaggio su prestiti) et les comptes de régularisation (charges constatées d’avance et produits à recevoir).

Le passif (Passivo) :

La section A (Patrimonio netto), qui correspond aux capitaux propres, appelle les commentaires suivants:

La réserve légale est alimentée par 5 % du résultat annuel jusqu’à ce que son montant représente 20 % du capital (art. 2430 du Code civil).

Le rachat de ses propres actions par la société est permis à condition que soit constituée une réserve non distribuable d’un montant égal au prix payé (art. 2357 du Code civil). Cette réserve doit être maintenue aussi longtemps que la société reste en possession des titres.

Le compte « réserve de consolidation » est utilisé lorsqu’une différence négative apparaît entre le prix d’acquisition et la fraction correspondante de l’actif net de la société acquise (goodwill négatif) et que cette différence n’est pas due à des anticipations défavorables sur l’avenir de la société acquise (décret 127/1991). Dans ce dernier cas en effet, l’écart de consolidation n’est pas inscrit dans les capitaux propres mais dans un compte de «provision de consolidation pour risques et charges futures » .

Les « autres réserves» doivent être définies. Il peut s’agir de « réserves pour non application des règles conformes au principe de “présentation vraie et correcte ” » ; de « réserves pour amortissements accélérés» (ce compte risque de disparaître suite aux modifications de la relation entre la comptabilité et la fiscalité intervenues en 1994) ; de « réserves pour subventions» ; de « réserves résultant de l’application de la mise en équivalence » (voir infra) ; etc.

La section B (Fondi per rischi e oneri) comprend les provisions pour risques et charges, qui ne doivent, en principe, être comptabilisées que lorsque le risque ou la charge est probable (art. 2424 bis du Code civil).

La section C (Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato), qui ne comprend qu’un élément, est la conséquence d’une caractéristique du droit du travail italien. Les entreprises italiennes (comme les japonaises) doivent verser une indemnité à leurs salariés lorsqu’ils quittent l’entreprise (art. 2120 du Code civil). Son montant dépend du nombre d’années de service et du niveau hiérarchique du salarié. Il correspond en général au salaire mensuel moyen multiplié par le nombre d’années d’ancienneté. Les entreprises doivent provisionner ces indemnités. Cette provision, d’un montant souvent considérable, constitue une part essentielle de l’autofinancement des sociétés. À la suite d’une récente modification de la législation, les salariés ont maintenant la possibilité de demander le versement d’une partie de cette indemnité à un fonds de pension. Cette disposition risque de priver les entreprises des avantages liés à l’usage de ces fonds.

La section D (Debiti) comprend les dettes dont le montant est connu avec certitude, contrairement à celles figurant à la section B qui ne sont, elles, que des estimations.

La section E (Ratei e risconti passivi) regroupe les comptes de régularisation et les impôts différés.

Enfin, au bas du bilan, apparaissent les « engagements hors bilan » (conti d’ordine) qui comprennent notamment les montants restant à payer au titre des contrats de locations financières.

Le compte de résultat (Conto economico art. 2425 du Code civil)

Parmi les options offertes par la 4e directive européenne, l’Italie a choisi le modèle vertical de présentation du compte de résultat (modèle « en liste ») qui présente les charges par nature plutôt que par fonction.

Ce modèle d’inspiration allemande commence par le montant de la production et dégage plusieurs résultats intermédiaires dont aucun ne correspond au résultat d’exploitation. Il comprend cinq sections brièvement décrites ci après.

La section A (Valore della produzione) comprend l’ensemble des produits de l’activité ordinaire de l’entreprise : ventes de biens et de services, variation des stocks de produits finis et des en cours, produits des contrats à long terme, production immobilisée et autres revenus. Ces montants doivent apparaître pour leur montant net, c’est à dire après déduction des rabais et remises accordés ou obtenus ainsi que de la TVA.

La section B (Costi della produzione) comprend l’ensemble des coûts liés à l’activité ordinaire de l’entreprise. Le dernier élément de cette section regroupe des charges de nature très diverse (impôts autres que l’impôt sur le bénéfice, pertes sur créances, différences de change, pertes sur cessions d’immobilisations, etc.).

La section C (Proventi e oneri finanziari) est constituée des charges et des produits financiers de l’exercice.

La section D (Rettfiche di valore di attivitàfinanziare) est rarement utilisée.

La section E (Proventi e oneri straordinari) est consacrée aux éléments extraordinaires dont il n’existe aucune définition légale ni aucune liste.

Les pratiques comptables sont donc très diverses. La doctrine et la tendance observée au niveau des comptes annuels semblent cependant considérer que ces éléments doivent être strictement limités, conformément à la pratique en usage dans d’autres pays (Allemagne et Royaume Uni notamment).

Après ces cinq sections, apparaît le résultat avant impôts, immédiatement suivi par l’impôt sur les bénéfices, Il n’y a pas lieu de distinguer la fraction de l’impôt relative à l’activité ordinaire et celle due aux éléments exceptionnels. Le modèle de présentation du compte de résultat exigeait, à l’origine, que les éléments résultant de l’application des règles fiscales soient clairement indiqués. La loi 503/1994 a finalement supprimé cette obligation, de sorte que le résultat net de l’exercice apparaît directement après l’impôt sur les bénéfices.

Le compte de résultat consolidé diffère par la présence de la part des intérêts minoritaires avant le résultat net du groupe.

L’annexe (Nota integrativa art. 2427 du Code civil).

La législation fixe un contenu minimal à l’annexe. Elle précise également l’ordre dans lequel doivent apparaître ces informations de manière à faciliter les comparaisons (art. 2427 du Code civil).

L’annexe comprend quatre rubriques:

• méthodes d’évaluation;
• mouvements des actifs et des dettes (complétés par le tableau de variation des capitaux propres imposé par la législation fiscale) ;
• précisions sur certains éléments du bilan et du compte de résultat (liste des participations, débiteurs et créanciers à long terme, ventilation du chie d’affaires, éléments extraordinaires, évaluations de nature fiscale, etc.) ;
• informations diverses (effectif moyen par catégorie de salariés; rémunération totale des dirigeants et des sindaci).

D’autres articles du Code civil imposent des informations complémentaires comme l’indication des raisons et des conséquences de l’utilisation d’une option offerte par la législation (comme par exemple la possibilité de s’écarter des règles légales dans des cas exceptionnels). Toute information nécessaire à l’obtention d’une représentation «vraie et correcte » de la situation financière de la société doit être fournie (art. 2423 CC). Les informations à fournir dans l’annexe aux comptes consolidés sont à peu près identiques. Les principales différences résultent de la nature et des techniques spécifiques d’établissement des comptes consolidés. Doivent notamment être indiqués: les principes et les critères de consolidation, en particulier le mode de calcul et de traitement de l’écart de consolidation; les méthodes de conversion des comptes en monnaies étrangères ; la liste des filiales consolidées et non consolidées, les changements de méthodes de consolidation et toute information nécessaire à la comparaison des états financiers d’exercices consécutifs.

Le rapport de gestion (Relazione sulla gestione art. 2428 du Code civil)

Selon l’article 2428 du Code civil, le rapport de gestion doit :

• être préparé par les dirigeants,
• décrire la situation générale de la société et l’évolution de son activité de façon globale et sectorielle ;
• renseigner sur les coûts, les revenus et les investissements de la société. Il doit en particulier fournir des informations sur: les activités de recherche et de développement, les relations avec les filiales, les entreprises associées et la société mère, les événements survenus après la date de clôture, l’évolution prévisible de l’activité de l’entreprise.