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Caractéristiques qualitatives des états financiers en Espagne

Le PGC de 1990 ne privilégie aucun utilisateur particulier des comptes annuels.

Son introduction précise cependant que « les comptes annuels doivent être utilisables par les agents économiques intéressés par la situation présente et future de la société, tels que les actionnaires, les créanciers, les salariés, l’administration publique et même les concurrents ». Il mentionne aussi certaines qualités requises de l’information comptable:

• l’intelligibilité,
• la pertinence,
• la fiabilité,
• la comparabilité (en particulier la permanence des méthodes),
• l’opportunité.

L’intelligibilité signifie la capacité d’être compris par les utilisateurs des états financiers. S’il s’agit des personnes précédemment désignées, il ne fait pas de doute qu’elles ont une connaissance raisonnable de la comptabilité et des affaires. La pertinence suppose une utilité pour les utilisateurs. Une information est fiable si elle ne contient pas d’erreur significative. La comparabilité suppose une constance dans le temps et une certaine uniformité entre entreprises. Enfin, l’information comptable doit être opportune, c’est à dire produite suffisamment tôt pour être utile. Cependant, compte tenu des délais imposés par la loi, les comptes sont généralement publiés un semestre après la clôture annuelle. Ces qualités sont plus ou moins celles requises par le cadre conceptuel de l’IASC.

Les états financiers doivent aussi donner une image fidèle (imagen fiel) de l’actif net, de la situation financière et des résultats de la société. Cependant, compte tenu que ce concept n’a même pas été défini par la littérature britannique (Walton, 1993), il est encore plus difficile de l’appréhender dans un contexte différent. Plusieurs interprétations ont néanmoins été proposées par des auteurs espagnols.

Tua (1982) prétend que cette notion n’est pas très éloignée de certaines qualités exigées par le Code de commerce, comme la clarté et l’exactitude. Cette interprétation ne peut toutefois être admise que lorsque l’environnement économique et les caractéristiques de la société sont extraordinairement simples. Une autre approche, de nature juridique, considère que l’image fidèle est une conséquence de l’adoption du concept de principes comptables généralement admis (GAAP en anglais) (Montesinos, 1980). Cette approche aboutit à un dilemme dans la mesure où les GAAP ne sont pas uniques. Ils peuvent être différents d’un pays à l’autre et changer selon les circonstances économiques et légales. Afin d’éviter les erreurs d’interprétation, il est donc nécessaire d’indiquer aux utilisateurs des comptes les méthodes comptables employées. Puisqu’il n’existe pas de réglementation couvrant l’ensemble des transactions économiques, il est judicieux de définir des principes généraux de comptabilisation. À cette fin, l’IAS 1 introduit le principe de prééminence du fond sur la forme (substance over form) qui, d’après Gabas et al. (1986), est une autre interprétation de l’image fidèle. Finalement ces auteurs estiment que ce concept pourrait ainsi être considéré comme synonyme d’« utilité pour les utilisateurs ». Cela suppose que l’enregistrement des événements économiques s’effectue avec, présent à l’esprit, l’objectif final des comptes.

D’un point de vue légal, il est généralement admis que le respect des règles du PGC suffit à l’obtention de l’image fidèle. En accord avec la 4 directive, le Code de commerce admet la possibilité de s’écarter de certaines règles si cela contribue à l’obtention de l’image fidèle. Ceci est laissé à l’appréciation des réviseurs qui, en principe, ne doivent faire usage de cette dérogation que dans des situations extrêmes. On peut donc considérer qu’il existe un consensus sur la capacité des principes comptables espagnols à aboutir à l’image fidèle.