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Les éléments du rapport annuel - comptabilité allemand

Toutes les entreprises doivent établir des états financiers. Pour les sociétés de personnes (même les grandes), un bilan (Bilanz) et un compte de résultat (Gewinn und Verlustrechnung) suffisent. Pour les sociétés de capitaux en revanche, l’annexe (Anhang) est indispensable, conformément à la 4 directive. Ces entreprises doivent en outre publier un rapport de gestion (Lagebericht) dont le contenu est fixé par la 4 directive. Ce rapport doit décrire la situation générale de la société et son évolution au cours de l’exercice, mentionner les événements importants survenus après la clôture et donner des informations sur l’évolution prévue de la société ainsi que sur ses activités de recherche et de développement. Ce rapport, qui doit fournir toutes les informations nécessaires à l’obtention d’une image fidèle de la situation économique de la société, n’est pas considéré comme un élément des états financiers. Les grandes sociétés en font souvent un instrument de communication en y incluant une analyse des comptes annuels, des commentaires sur les variations significatives de certains éléments clés, des informations sur les nouveaux produits et les nouveaux marchés, ainsi que certaines données concernant les salariés.

L’établissement d’un tableau de financement n’est pas, comme dans d’autres pays, obligatoire. La plupart des .grandes sociétés publient cependant un tableau des flux de trésorerie conforme à PUS 7.

Le tableau de variation des capitaux propres est à peu près inconnu en Allemagne. Les sociétés de capitaux doivent cependant indiquer l’affectation du résultat (Art. 158 AktG).

Le délai d’établissement des états financiers est de trois mois pour les sociétés de taille moyenne ou grande et de six mois pour les petites. Il n’existe pas de délai pour les autres entreprises.

La présentation des états financiers n’est réglementée que pour les sociétés de capitaux. Les autres doivent seulement distinguer dans leur bilan les actif immobilisés, les actifs circulants, les capitaux propres et les dettes. Les exigences concernant la présentation du bilan des sociétés de capitaux correspondent aux dispositions de la 4e directive. Elles sont donc plus détaillées pour les grandes entreprises que pour les petites. Contrairement à la présentation américaine, le bilan doit être présenté sous forme de compte. L’actif commence par les immobilisations et le passif par les capitaux propres. Bien que la date d’échéance ou la durée d’utilisation soit l’élément déterminant de classification, la structure du bilan n’obéit pas à un principe général puisque, par exemple, les créances et les dettes sont classées par type de débiteur ou de créancier. Une information complémentaire sur l’échéance des créances et des dettes doit être donnée dans le bilan ou dans l’annexe. Comme dans les autres pays, on note une tendance, depuis quelques années, à alléger le bilan et à fournir en annexe les informations complémentaires nécessaires. Conformément à la 4e directive, les chiffres correspondants de l’exercice précédent doivent être indiqués.

Le compte de résultat des sociétés de capitaux doit être présenté en liste. Les charges peuvent être ventilées soit par nature, soit par fonction. Jusqu’en 1985, date d’introduction de la 4e directive, seule la présentation par nature était autorisée et c’est encore la plus populaire à l’heure actuelle. Néanmoins, depuis quelques années, de plus en plus de sociétés utilisent la présentation par fonction, plus conforme à la pratique internationale. Conformément à la 4 directive, le compte de résultat est structuré de façon à faire apparaître distinctement le résultat d’exploitation (Betriebsergebnis), le résultat hors exploitation (betriebsfremdes Ergebnis) et le résultat extraordinaire (ausserordentiiches Ergebnis).

La structure générale du compte de résultat est la suivante :

• Résultat d’exploitation
• +Résultat financier
• =Résultat ordinaire
• + Résultat extraordinaire
• -Impôts
• = Bénéfice net/perte nette de l’exercice

Comme dans les autres pays, la distinction entre éléments « ordinaires » et « extraordinaires» est éminemment subjective. La 4e directive a considérablement restreint la notion d’élément « extraordinaire ». Comme en Grande Bretagne et aux États Unis, ce qualificatif est réservé aux éléments qui sont à la fois inhabituels (c’est à dire fortement anormaux) ‘et rares (comme les catastrophes naturelles, les expropriations et les cessations d’activité). Les cessions d’acti1 ne répondent donc pas à cette définition. Des explications complémentaires peuvent être données dans l’annexe pour justifier l’affectation d’un élément du compte de résultat à tel ou tel type d’activité (exploitation, hors exploitation ou extraordinaire).

La réglementation comptable et les GoB n’obligent pas au calcul d’un bénéfice par action. Les sociétés qui publient ce type d’information utilisent généralement la méthode proposée par la Deutsche Vereintqung für Finanzanalyse und Anlageberatung eV (DVFA Association allemande pour l’analyse financière et le conseil en placements) et le groupe de travail comptabilité financière de la Schmalenbach Gesellschaft Deutsche Gesellschaft für Betriebswirtschafr (SGDM). Cette méthode corrige le résultat net en fonction de certains choir comptables (méthodes d’amortissement, dépenses activées, certaines provisions) afin de faciliter les comparaisons entre entreprises (voir Busse von Colbe et al., 1991).

L’obligation d’établir une annexe au contenu détaillé constitue l’un des principaux changements introduits par la 4e directive. Ainsi qu’il a déjà été mentionné, l’annexe n’a pas seulement pour objectif, comme dans les pays anglo saxons, de faciliter l’interprétation des états financiers. Elle doit aussi faire en sorte que les états financiers dans leur ensemble donnent une image fidèle de la situation économique de l’entreprise, compte tenu que le bilan et le compte de résultat ne peuvent être considérés comme répondant à cet objectif.

Le contenu de l’annexe, tel qu’il est fixé par la loi, correspond aux articles 43 et 34 des 4e et 7e directives. li comprend quatre grandes catégories d’informations7:

• information générale sur les comptes annuels (par exemple exceptions au principe de permanence des méthodes) ;
• méthodes de comptabilisation et d’évaluation (méthodes d’évaluation, bases de conversion des opérations en devises, calcul du coût de production, incidence sur le résultat des méthodes fiscales d’amortissement, amortissements extraordinaires, dépréciation ou réévaluation d’actifs, etc.) ;
• informations complémentaires sur le bilan et le compte de résultat (tableau des immobilisations, ventilation de certaines rubriques du bilan, éventualités, provisions, impôts différés, etc.) ;
• autres informations (nombre de salariés, rémunération totale des administrateurs et des membres du conseil de surveillance).