LES COÛTS FONCTIONNELS

Ces coûts concernent:

• Soit une fonction économique : approvisionnement, production, distribution, administration (au sens large) ;
• Soit un sous ensemble d’une fonction : pour la distribution, la vente ou l’après vente;
• Soit un moyen d’exploitation de la fonction : usine, atelier, bureau, poste de travail.

Exemple de coût de la fonction distribution (en mai) :

• Frais d’exécution des ventes : 380 000
• Frais de promotion des ventes : 83 000
• Frais de stockage : 12 000
• Frais de livraison : 23 000
• Frais d’opérations après vente : 17 000
• Coût de la distribution : 515 000

Les coûts fonctionnels ne sont pas des coûts cumulés.

Ils peuvent être répartis, suivant les niveaux auxquels on les calcule, entre les coûts de produits. Ainsi le coût de la fonction distribution (en mai) peut être réparti après analyse entre les divers produits vendus, avant calcul du coût de revient de ces produits.

LES COÛTS DES CENTRES DE RESPONSABILITÉ

Rappelons qu’un centre de responsabilité est un centre conçu pour correspondre à un échelon de responsabilité dans l’entreprise : direction d’un service, d’un atelier; responsabilité d’un groupe de machines, d’un bureau.

Le coût d’un centre de responsabilité est donc une somme de « charges dépendant d’un agent ayant reçu délégation d’une responsabilité ».

Un tel coût est généralement un coût complet.

Sa détermination se différencie de celle des coûts de produits en effet, toutes les charges directes ou indirectes qui le concernent transitent par le centre de responsabilité qui constitue soit un centre d’analyse, soit un groupement de centres d’analyse.

Exemple :

Détermination du coût d’un atelier de montage de matériel pendant le mois de mars 19..

Charges propres à l’atelier de montage (charges directes).

Fournitures > 23 700
Matières consommables > 2 800
Main d’œuvre directe > 146 250

Charges facturées par les centres d’analyse (charges indirectes affectées)

Énergie électrique > 41 500
Transports > 4250
Manutention > 6 700
Frais d’affûtage > 1 550
Gestion du personnel > 4270
Gestion des bâtiments > 8210
Gestion des matériels > 9210

Charges d’administration (charges indirectes réparties).
Frais d’administration générale -> 12 400
Frais de financement -> 6700 -> 19 100
Coût de l’atelier de montage en mars -> 267 540 > 267 540

C’est la comparaison du coût réel de chaque élément de charge à son coût prévu (pré établi) qui permet de porter un jugement sur l’ensemble du travail de l’atelier pendant le mois considéré. Normalement, le coût réel doit être aussi proche que possible du coût prévu.

Le coût de revient est le coût complet d’un produit au stade final, distribution incluse.

Un coût de revient est donc la somme:

• du coût de production des produits vendus, évalué, s’il y a eu stockage, à la sortie du magasin de stockage (et alors augmenté des frais de stockage des éléments vendus);
• de charges de sortie du magasin de stockage des produits fabriqués;
• de charges directes de distribution concernant ce coût de revient;
• de charges indirectes de distribution, traitées dans des centres d’analyse, puis imputées à ce coût

• le cas échéant, de charges indirectes d’administration générale et de financement, traitées de la même manière;
• le cas échéant, de charges dites « Autres frais à couvrir » à la suite d’un calcul de répartition.

Un coût de revient est, comme un coût de production, un coût cumulé.

Exemple 1. Calcul d’un coût de revient de produit pour le mois de janvier (à partir du coût de production) :

Coût de production des articles vendus : 81 590
Frais de sortie du magasin de stockage : 300
Frais de distribution

• frais de magasinage : …….. 430
• frais d’emballage : …….. 3270
• frais de publicité : …….. 1350
• frais de visites à la clientèle …….. 840
• frais de livraison : …….. 1320

Charges indirectes d’administration générale : …….. 5 300
Charges indirectes de financement Prix de revient : …….. 2 700

Exemple 2. Calcul d’un coût de revient d’un produit unique, fabriqué à partir d’une seule matière première, dans un atelier unique et ensuite vendu.

Approvisionnement :

Prix d’achat de 8 000 q de la matière N …….. 2 352 200
Frais relatifs à l’achat …….. 240 000
Coût d’achat de 8 000 q de la matière N …….. 2 592 200
Stock au début du mois 2000 q …….. 647 800
10000q …….. 3 240 000

Coût d’achat moyen de 1 q : 3 240 000 F: 10 000 324 F.

Production :

Il n’existe pas d’en cours de fabrication.
Coût d’achat de la matière consommée, 324 F X 7 500 …….. 2 430 000
Frais de production 1 371 600
Coût de la production du mois 7040 q …….. 3 801 600
Stock au début du mois 1200 q . . . . . . . . . . . . . . 664 480
8 240 q . . . . . . . . . . . . . . 4 466 080

Coût moyen de production de I q : 4 466 080 F: 8 240 F = 542 F.

Distribution :

Coût de production de 7 000 q vendus, 542 F x 7 000 …….. 3794000
Coût de la distribution (frais de distribution) 3 794 000
Autre charges à couvrir …….. 686 000
Coût de revient global des 7 000 q vendus …….. 3 500

Coût de revient unitaire : 4 483 500 F: 7 000 = 640,50 F

Un coût de revient est:

• Un élément de la fixation du prix de vente;
• Un élément de la détermination du résultat analytique correspondant.

Un coût de production est la somme :

du coût d’achat des matières et fournitures utilisées, augmenté des frais de stockage et de sortie de stock de ces matières et fournitures;

• Des coûts ajoutés au cours des opérations de production, les derniers coûts étant :
• Des charges directes affectées aux coûts (souvent des charges de personnel) ;
• Des charges indirectes provenant des centres d’analyse;

des frais de mise en stock des produits fabriqués (regroupés dans un centre d’analyse).

Dans certaines industries existe au début de la période de calcul des coûts (souvent le mois) et en fin de période, un en cours de fabrication constitué par des matières dont la transformation est inachevée et appelé dans le P.C.G. « production en cours ».

L’en cours du début de période s’ajoute aux charges propres de la période considérée. Au contraire, l’en cours existant en fin de période vient en diminution des charges de production.

Exemple de calcul d’un coût de production, pour novembre, avec en cours.

En cours initial (production en cours initiale) Coût d’achat de la matière N1 Coût d’achat de la matière N2 Frais de stockage et frais de sortie des magasins Frais de fabrication Frais de mise en stock des produits fabriqués Total des charges pour le mois. En cours final (production en cours finale) Coût global de production 12200 F 90 000 F 30000 F 800 F 150800 F 600 F 284400 F 11500 F 272900 F

Ce calcul est évidemment simplifié quand n’existe pas de production en cours

Dans tous les cas, un coût de production est un coût cumulé.

REMARQUE :

Lorsque la fabrication comporte plusieurs degrés ou plusieurs stades, à la fin d’un degré ou d’un stade, peut être obtenu un produit achevé qui sera utilisé au degré ou dans le stade suivant. Ex. : pièces métalliques devant être assemblées par la suite. Il s’agit alors d’un produit intermédiaire.

Le coût d’un produit intermédiaire est le coût de production d’un produit destiné à être encore utilisé dans la fabrication.

Ce problème sera étudié ultérieurement.

La détermination :

• des coûts des produits intermédiaires permet de chiffrer la valeur des entrées en stock de ces produits dans leurs magasins de stockage, si stockage il y a; sinon, les coûts des produits intermédiaires sont des éléments des coûts de production des produits finis destinés à être vendus;
• des coûts de production des produits finis permet d’évaluer la valeur des entrées en stock de ces produits dans leurs magasins de stockage.

1° La valorisation manuelle

Le travail est lent et sujet à des erreurs (erreurs de transcription, erreurs d’opérations), même si l’on effectue les calculs à l’aide de machines à calculer. Le procédé n’est valable que dans les petites entreprises (peu d’articles en stock, nombre de mouvements relativement faible).

2° La valorisation à l’aide des machines comptables électroniques.

Par rapport au précédent, ce procédé, présente un certain nombre d’avantages sérieux:

• travaux plus rapidement effectués par l’utilisation du décalque (on frappe en même temps les indications sur les feuilles de stock et le journal de fond (journal des entrées ou journal des sorties) ou par répétition;
• détermination automatique des cumuls et des soldes relatifs aux comptes (existants en stock) ;
• possibilité de conserver des données dans des mémoires;
• possibilité, dans certains cas, d’utiliser des comptes à piste magnétique.

LES ORDINATEURS

Dans les grandes entreprises et de plus en plus dans les entreprises moyennes, la comptabilité des stocks est tenue par ordinateurs.

Les quantités et valeurs portées sur les bons d’entrée et les bons de sortie (ou les documents les remplaçant) sont transcrites sur les supports d’entrée des informations dans l’ordinateur : cartes perforées, bandes magnétiques, disques magnétiques, etc., ou sont lues directement.

La tenue des feuilles de stock et des journaux est très rapide, la sécurité du travail totale. Les résultats sortent de l’ordinateur sous forme d’imprimés forme la plus courante et la plus pratique pour le contrôle, de cartes perforées, de bandes magnétiques, de disques magnétiques et peuvent, le cas échéant, apparaître sur écran cathodique.

L’ordinateur permet:

• la préparation des achats et l’édition du bon de commande;
• la relance des fournisseurs;
• la vérification des factures d’achat;
• l’inventaire permanent;
• la tenue des comptes intéressés par les mouvements de matières et de produits en comptabilité générale;
• la tenue des comptes intéressés par les mouvements de même ordre en comptabilité analytique;
• des statistiques
• la résolution des problèmes de gestion des stocks, en particulier la détermination de la période économique de commande, le calcul de la quantité à commander, la surveillance des niveaux des stocks.
• Le développement des micro ordinateurs, peu coûteux, va permettre aux petites entreprises de mieux gérer leurs stocks.

Le stock initial pour une période est évidemment le stock final de la période précédente (stock reporté). La valeur à retenir pour un stock reporté est celle qui figurait dans les comptes d’inventaire permanent à la clôture de la période antérieure.

LES ENTRÉES

Les entrées d’éléments achetés (marchandises, matières, fournitures) sont évaluées au coût d’achat (ou coût d’acquisition).

Le coût d’achat d’un élément stocké est tout ce qu’a coûté cet élément au moment où sa mise en stock est réalisée, c’est à dire le montant figurant sur les factures d’achat, majoré de tous les frais d’achat et éventuellement les frais d’approvisionnement:

Coût d’achat = prix d’achat + frais d’approvisionnement.

Ainsi, pour un article donné:

prix d’achat 200

frais d’approvisionnement 18

coût d’achat 218

Il n’est pas toujours facile de saisir les frais d’acquisition, surtout si l’on veut les rapporter à un type d’article, par exemple les frais de contrôle à l’arrivée. Dès lors, on se borne souvent à inclure dans le coût d’achat, à tort bien sûr, les seuls frais d’acquisition portés sur des documents externes (factures, récépissés de transport, de douane, etc.).

Une autre question se pose: à quel coût imputer les frais de possession des stocks (ou frais de stockage), car les frais de possession se produisent après l’entrée en stock des éléments concernés.

Deux solutions sont possibles:

faire entrer les frais de stockage dans les coûts d’achat des éléments stockés. Les coûts d’achat sont augmentés d’autant;

intégrer directement ces frais aux coûts de production (lorsqu’il s’agit de matières) ou aux coûts de revient (lorsqu’il s’agit de produits finis). Cette seconde solution est souvent la plus pratique.

Toutefois, on peut s’étonner que les frais de possession ne soient pas imputés aux stocks : l’usage répond au souci de prudence que l’on retrouve toujours dans la pratique lorsqu’il s’agit d’évaluer des quantités stockées. Les différences qui résultent de l’évaluation des stocks selon que l’on applique l’une ou l’autre de ces techniques comptables sont d’ailleurs minimes lorsque les flux de sortie et les flux d’entrée s’équilibrent au cours d’une période. Il n’en est pas de même, lorsque des distorsions se produisent entre ces deux flux : ainsi, si les sorties s’amoindrissent, l’imputation des frais de possession de la période à ces sorties aboutit à leur faire supporter des charges concernant les stocks restants en magasin.

Par dérogation à la règle de l’évaluation au coût d’achat, les entrées de stocks peuvent être évaluées à un coût préétabli ou à un coût approché.

Les entrées de produits finis en stock sont normalement évalués à leurs coûts de production

Si, pour ces produits, on n’a pas encore calculé le coût de production en fin de période, la valeur à retenir est celle qui est la plus approchée du coût réel probable (coût préétabli) ou du dernier cours connu, actualisé éventuellement.

Les retours sont toujours chiffrés à la valeur à laquelle les éléments concernés étaient sortis.

Seul le procédé de l’inventaire permanent permet de connaître pratiquement chaque jour le montant quantitatif des articles stockés.

Il est fondé sur le comptage des entrées et des sorties:

Entrées Sorties = Stock.

En fait, pour une période donnée, il existe presque toujours un existant en début de période, le stock initial qui provient des entrées de ou des périodes antérieures. Le stock en fin de période résulte alors du calcul élémentaire suivant:

Stock final = (Stock initial + Entrées de la période) Sorties de la période.

LES DOCUMENTS DE BASE

Dans les magasins, aucun mouvement de marchandises n’est autorisé sans justification écrite. Les documents correspondants sont:

• pour les entrées normales en provenance des fournisseurs, le bon de réception, dont il a déjà été question.
• pour les sorties normales, le bon de sortie. Le bon de sortie provient, soit du service d’ordonnancement, soit du service utilisateur (atelier, par exemple). Il est remis au guichetier qui le transmet au comptable matière; celui ci vise le bon et donne l’ordre au magasinier de livrer les marchandises;
• pour les retours aux fournisseurs d’articles refusés, le bon de retour ou bon de refus.
• pour les retours en magasin d’articles non utilisés par les services consommateurs : le bon de réintégration. Rédigé au magasin, un exemplaire est remis au service, un autre va chez le comptable matière, un autre enfin reste aux archives.

LA FEUILLE DE STOCK

La feuille de stock, par article stocké, permet de connaître les entrées, les sorties, les existants.

Le corps de la fiche comprend au moins quatre colonnes:

1. Dates;
2. Sorties;
3. Entrées;
4. Existants en stock.

Pratiquement, la feuille de stock est tenue sur feuillet mobile ou sur fiche et comprend

L’intitulé, généralement complété par des renseignements relatifs à la gestion des stocks, numéro de référence du type, numéros des casiers de stockage, unité d’achat, unité de livraison;

Un tableau à colonnes multiples permettant l’enregistrement des dates des mouvements, des numéros des bons, des quantités entrées, des quantités sorties, des existants et, parfois, des noms des fournisseurs et des noms des destinataires (clients, services).

La feuille de stock matérialise le compte de stock.

REMARQUE

Le magasinier tient également, pour chaque article, une pancarte de case, véritable fiche de stock simplifiée puisque le corps du document ne comporte que les trois colonnes principales (sans autres indications). La pancarte de case est accrochée au casier correspondant.

• Dans certaines entreprises, on tient, dans l’ordre chronologique des mouvements les concernant, un journal des entrées en stock et un journal des sorties de stock, obtenus par décalque des inscriptions faites dans les feuilles de stocks ou par ordinateur.
• L’ensemble de ces documents (fiches ou feuilles de stocks, journaux) constitue la comptabilité matière.

• Soit vendus en l’état ou au terme d’un processus de production à venir ou en cours;
• Soit consommés au premier usage ».

La comptabilité des stocks est inséparable de celle des coûts. Il est, en effet, relativement rare que des coûts soient exclusivement des coûts d’œuvre, c’est à dire des coûts exclusifs de toutes dépenses de matières. Les matières constituent généralement dans l’industrie un des éléments essentiels des coûts, parfois le plus important.

On appelle éléments de stocks des articles qui, pris individuellement ou par groupes, peuvent faire l’objet de traitements comptables non différenciés en raison de leurs caractères. Exemple : groupement, dans un seul élément de stock, de pointes de dimensions voisines.

Font l’objet de stockages :

En amont du processus d’exploitation

Les marchandises: «tout ce que l’entreprise achète pour revendre en l’état.»

Exemple les vestes, les pantalons, les complets dans une entreprise de vente de prêt à porter.

Les matières premières : «objets et substances plus ou moins élaborées destinés à entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués. »

Exemple : les planches dans la fabrication des meubles.

Les matières consommables : «substances plus ou moins élaborées, consommées au premier usage ou rapidement, qui concourent au traitement, à la fabrication ou à l’exploitation, sans entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués ».

Exemples : la colle dans l’industrie du meuble, les graisses de machine.

Les fournitures consommables : objets qui concourent au traitement, à la fabrication ou à l’exploitation sans entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués.

Exemple: les pointes dans l’industrie des caisses de bois.

Les emballages commerciaux : « objets destinés à contenir les produits ou marchandises et livrés à la clientèle en même temps que leur contenu; par extension, tous les objets employés dans le conditionnement de ce qui est livré ».

Exemples : les cageots de fruits, les boîtes en carton.

On réserve souvent le nom de conditionnement à l’emballage qui est directement en contact avec le produit (par exemple, le flacon de verre contenant le parfum).

Les matières et fournitures d’emballages : matières et fournitures destinées à la fabrication des emballages ou à leur achèvement.

Au cours du processus d’exploitation :

les productions en cours (en cours de fabrication).

En aval du processus d’exploitation :

Les produits intermédiaires : «produits qui ont atteint un stade d’achèvement, mais destinés à entrer dans une nouvelle phase du cycle de production ».

Exemple: les roues de bicyclette dans l’industrie du cycle.

Les produits finis : «produits qui ont atteint un stade d’achèvement définitif dans le cycle de production ».

Exemple : la bicyclette.

Les produits résiduels : « déchets et rebuts de fabrication ».

Exemples : la sciure dans l’ébénisterie (déchet), les pièces de cuivre n’ayant pas les dimensions voulues (rebuts).

Les pièces de rechange : « pièces destinées à l’entretien ou à la réparation des immobilisations de l’entreprise ».

Exemple : un piston de presse.

La classification précédente est fort commode; elle n’a toutefois qu’une valeur relative.

La valeur relative de cette classification :

Une marchandise la tôle peut être une matière première dans une industrie (fabrication des boites métalliques) et un produit fabriqué dans une autre (usine métallurgique). Un déchet d’une industrie (rognures de papier dans l’imprimerie), peut être une matière première dans la fabrication de la pâte à papier. Le papier en rames (produit fini dans une usine de fabrication de papier) est matière première (dans l’industrie d’édition des livres).