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Les impôts différés

Le principe de rattachement des charges aux produits exige que l’impôt soit comptabilisé dans le même exercice que les opérations qui lui ont donné naissance, même si son paiement effectif est reporté à une période ultérieure ou, au contraire, anticipé. Chaque fois que l’exercice d’imposition d’un produit ou de déductibilité fiscale d’une charge diffère de l’exercice de comptabilisation de ce produit ou de cette charge, il en résulte un impôt différé ou anticipé. L’importance de ces montants dépend, on l’aura compris, de l’étroitesse de la relation entre règles fiscales et comptables.

Dans les pays d’alignement de la comptabilité sur la fiscalité (Allemagne, Japon et, dans une moindre mesure, Espagne, Italie, France), les sources d’impôts différés sont peu nombreuses, de sorte que ces pays accordent assez peu d’importance au sujet. Les impôts différés sont rarement mentionnés dans les états financiers individuels de ces pays et, même au niveau consolidé, les montants sont en général modestes. En revanche, dans les pays anglo saxons, caractérisés par l’indépendance quasi absolue des règles comptables et fiscales, la réglementation est assez précise et les montants concernés sont parfois considérables.

Les règles de comptabilisation des impôts différés s’articulent autour de deux axes. Le premier oppose les partisans d’un calcul global, tenant compte de l’ensemble des différences temporaires, à ceux qui préconisent l’exclusion des écarts récurrents ou ne se résorbant qu’à long terme. Dans le premier groupe figurent notamment les États Unis, alors que la Grande Bretagne se range plutôt dans la seconde catégorie, puisque la norme SSAP 15 prévoit la prise en compte des seules différences devant se matérialiser sous la forme d’une créance ou d’une dette d’impôt dans un avenir proche (même s’il existe un mouvement en faveur du calcul global).

Une autre différence mérite d’être signalée. Elle concerne cette catégorie particulière de différences temporaires que constituent les pertes fiscales reportables. La perte d’un exercice est généralement déductible des bénéfices des exercices suivants, au moins pendant un certain temps. Tout résultat déficitaire provoque donc une économie potentielle d’impôt qui ne deviendra effective que si l’entreprise dégage, dans le délai fixé, des bénéfices d’un montant au moins équivalent à la perte reportée. Compte tenu de l’incertitude inhérente à une telle hypothèse, les normes comptables prévoient généralement un traitement spécifique pour les pertes fiscales reportables : aux États Unis, cependant, ces éléments sont traités comme les autres différences temporaires.

Le second axe concerne le traitement des soldes d’impôts différés au cours des exercices suivants. Il permet de distinguer la méthode du report fixe (de ferra méthode) et celle du report variable (liability methode). La première considère le solde d’impôts différés comme définitif; ce montant n’est donc pas modifié en cas de changement ultérieur de la réglementation fiscale. Selon la méthode du report variable, les postes d’impôts différés sont ajustés en fonction des modifications de la législation. Après une longue période d’hésitation marquée par de nombreux revirements, en particulier aux États Unis, la méthode du report variable semble devoir s’imposer dans les pays anglo saxons.

Signalons enfin que la réglementation actuelle est susceptible d’évoluer très prochainement avec l’adoption de la nouvelle norme de l’IASC qui s’aligne sur un nouveau concept de différences temporaires 4 déjà en usage aux États Unis.